Чаленко Р. В.

Ростовский государственный экономический университет (РИНХ), Российская Федерация

ОСОБЕННОСТИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ОПЕРАЦИЙ ПО МЕРАМ ДОСУДЕБНОЙ САНАЦИИ

Практика применения действующего законодательства о несостоятельности (банкротстве) выявила ряд вопросов, связанных с предупреждением и из­бежанием банкротства еще до начала процесса в арбитражном суде. В этой связи хотелось бы остановиться на особенностях бухгалтерского учета опе­ра­ций досудебной санации.

В соответствии со статьей 30 Закона № 127-ФЗ, в случае возникновения признаков банкротства руководитель должника обязан направить учредителям(участникам) должника, собственнику имущества должника – унитарного пред­приятия сведения о наличии признаков банкротства.

Учредители (участники) должника, собственник имущества должника – унитарного предприятия, федеральные органы исполнительной власти, органыисполнительной власти субъектов Российской Федерации, органы местного са­мо­управления в случаях, предусмотренных Закона № 127-ФЗ, обязаны прини­мать своевременные меры по предупреждению банкротства организаций. В це­лях предупреждения банкротства организаций учредители (участники) должника, собственник имущества должника – унитарного предприятия до момента по­дачи в арбитражный суд заявления о признании должника банкротом прини­мают меры, направленные на восстановление платежеспособности должника. Меры, направленные на восстановление платежеспособности должника, могут быть приняты кредиторами или иными лицами на основании соглашения с должником. Учредителями (участниками) должника, собственником имущест­ва должника – унитарного предприятия, кредиторами и иными лицами в рам­ках мер по предупреждению банкротства должнику на основании статьи 31 Закона № 127-ФЗ может быть представлена финансовая помощь в размере, достаточном для погашения денежных обязательств и обязательных платежей и восстановления платежеспособности должника. Предоставление финансовой помощи может сопровождаться принятием на себя должником или иными лицами обязательств в пользу лиц, предоставивших финансовую помощь.

Финансовая помощь может быть оказана следующими способами:

- в виде возвратной финансовой помощи – займа (процентного, беспроцентного);

- в виде безвозвратной финансовой помощи, возмездное поступление;

- путем принятия решения о выпуске облигаций, векселей;

- путем принятия решения об увеличении уставного капитала (увеличение номинальной стоимости акций и дополнительный выпуск акций).

Как показала практика, для большинства российских предприятий, в случае возникновения признаков банкротства является наиболее предпочтитель­ным предоставление финансовой помощи должнику в виде беспроцентного (или под невысокий процент) возвратного займа. Это связано, в первую очередь, с простотой оформления данной операции, возможностью получения средств в максимально короткие сроки при относительно малых затратах.

 Взаимоотношения между участниками сделки по поводу предоставления займа регулируются статьями 807–818 главы 42 «Заем и кредит» Гражданского Кодекса РФ. Целесообразно в случаях, связанных с процедурами банкротства, применять положение статьи 814 и предоставлять должнику целевой заем, при условии использования заемщиком полученных средств при определении цели. В случае получения займа в рамках досудебной санации определение цели есть погашение задолженности по обязательным платежам и прочие кредиторские задолженности.

 Бухгалтерский учет кредитов и займов осуществляется в соответствии с ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», утверж­денным приказом Минфина России от 02 августа 2001 г. № 60н.

 Отражение операций по полученным займам на счетах бухгалтерского уче­та в зависимости от сроков предоставления займа необходимо производить в следующей корреспонденции счетов (табл. 1).

Таблица 1. Бухгалтерские записи по учету полученных займов

 По письменной договоренности с заемщиком, оформленной в виде допол­нения к договору займа или письма на оплату, заимодавец может напрямую направить денежные средства на погашение кредиторской задолженности заем­щика должника. В этом случае в бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи (табл. 2).

Таблица 2. Бухгалтерские записи по учету оплаты полученных займов

В отдельных изданиях приводится корреспонденция счетов, подразу­ме­вающая оплату обязательных платежей третьими лицами, однако, в соответст­вии со статьей 45 НК РФ «налогоплательщик обязан самостоятельно испол­нить обязанность по уплате налога». Пункт 1 статьи 8 НК РФ рассматривает налог как «обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления де­нежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государст­венных и (или) муниципальных образований». Согласно статье 44 НК РФ обя­зан­ность по уплате налогов возникает при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах, и возлагается на налогоплательщика с момента возникновения обстоятельств, предусматриваю­щих уплату конкретного налога. Статьей 17 НК РФ определено, что налог счи­тается установленным только в том случае, когда определены налогоплатель­щики и элементы налогообложения, в том числе объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления на­лога, порядок и сроки уплаты налога. Поскольку у третьих лиц при уплате соответствующих налогов за налогоплательщика не имеется элементов нало­гообложения, предусмотренных законодательством РФ о налогах и сборах, следовательно, отсутствует и обязанность по уплате налогов. Исключение сос­тавляет обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и пере­чис­лению в соответствующий бюджет налогов налоговыми агентами, при­зна­ваемыми таковыми в соответствии со статьей 24 НК РФ.

Таким образом, оплата налоговых и других обязательных платежей тре­тьими лицами является неприемлемой. Кроме того, при наличии картотеки на счетах предприятия-заемщика по обязательным платежам оплата кредиторской задолженности третьей очереди через счета третьих лиц может быть расценена как попытка ухода от уплаты налогов.

Как отмечалось ранее, финансовая помощь предприятию в рамках досу­дебной санации может быть оказана кредиторами должника. Это, как правило, сопровождается принятием на себя должником или иными лицами обяза­тельств в пользу лиц, предоставивших финансовую помощь. В целях урегули­рования подобного рода отношений статьей 818 ГК РФ предусмотрена новация долга в заемное обязательство. Следует помнить, что в соответствии с пунктом 2 статьи 414 ГК РФ, «новация не допускается в отношении обязательств по возмещению вреда, причиненного жизни или здоровью, и по уплате али­мен­тов». Бухгалтерские записи по учету новации долга в заемное обязательст­во отражается по дебету счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами и кредиту счета 66 «Рас­четы по краткосрочным кредитам и займам».

Другая из предложенных законодателем возможностей получения финан­совой помощи – выпуск и размещение облигаций, векселей.

Если реализация долговых обязательств происходит по цене выше их номинальной стоимости, разница между номинальной стоимостью и ценой реа­лизации принимается к учету по дебету счетов 50 «Касса», 51 «Расчетный счет» и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов», а списание разницы между номинальной стоимостью долговых обязательств и ценой реализации в течение срока действия ценных бумаг оформляется записью по дебету счета 98 «Доходы будущих периодов» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Таблица 3. Бухгалтерские записи по учету выпуска и размещения облигаций, векселей

Если организация примет решение об увеличении уставного капитала в рамках досудебной санации, необходимо помнить, что это потребует допол­нительных затрат и внесения изменений в учредительные документы органи­зации. В таком случае увеличение уставного капитала оформляется бухгал­терской записью по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями» и кредиту счета 80 «Уставный капитал».

По мнению западных экспертов по несостоятельности, при существую­щем положении вещей в странах с переходной экономикой, к каким относится и Россия, когда не хватает знаний и опыта в судебных разбирательствах по коммерческим вопросам, предпочтение должно отдаваться внесудебным про­цедурам.

Досудебная санация часто является более предпочтительной, чем ликви­да­ция предприятия. Ценность предприятия выше, если оно является действую­щим, а не расчленено и ликвидировано, и поэтому максимальная польза может быть получена всеми заинтересованными лицами – кредиторами, акционерами(участниками) и работниками – через непрерывность деятельности и управления.