WEB-ресурс научно-практических конференций

НОВІ ПІДХОДИ ДО ВИЗНАЧЕННЯ ТА РОЗПОДІЛУ СУТТЄВОСТІ В АУДИТІ

К.е.н . Шкіря Н.Л., Залізняк Н.В.

Криворізький економічний інститут КНЕУ ім. В. Гетьмана

Практика аудиту показує, що не існує єдиного підходу до визначення суттєвості помилок і пропусків, виявлених аудитором при перевірці фінансової звітності. Крім того, методи розрахунку суттєвості, які використовуються аудиторами, не дають однозначного результату та мають ряд недоліків. Для вирішення даної проблеми авторами запропонована методика визначення і розподілу суттєвості за рахунками бухгалтерського обліку, яка дає більш точні результати.

Згідно з міжнародним стандартом аудиту № 320 «Суттєвість в аудиті» [1] поняття суттєвості визначається так: «Інформація є суттєвою, якщо її пропуск, або неправильне відображення може вплинути на економічні рішення користувачів, прийняті на основі фінансових звітів». Аналіз останніх досліджень і публікацій [2-7] показав, що при оцінці суттєвості використовуються два підходи: кількісний і якісний. З якісної точки зору аудитор повинен використовувати своє професійне судження для того, щоб визначити, носять чи не носять суттєвий характер відмічені в ході перевірки відхилення порядку здійснення господарських і фінансових операцій від вимог нормативних та законодавчих актів. З кількісної точки зору аудитор повинен оцінити, чи перевищують кожне окремо та в загальній сумі виявлені відхилення рівень суттєвості.

Кількісна оцінка може здійснюватись з використанням відносних і абсолютних показників. Багато спеціалістів [3; 4; 6; 7] вважають, що використання абсолютних показників для оцінки суттєвості неприпустиме, оскільки не можна встановити одне значення в грошовому виразі як універсальне для всіх клієнтів аудиторської фірми.

Тому серед кількісних підходів до оцінки суттєвості найбільше поширення отримало використання відносних показників. Ця оцінка встановлюється у відсотках до обраної базової величини. Як правило, в якості базової величини рекомендується використовувати загальний підсумок балансу за станом на кінець звітного періоду.

Зазвичай суттєвою вважається загальна сума похибки в бухгалтерській звітності, що перевищує 5-10% сальдо валюти балансу. При цьому вважається, що помилки до 5% будуть несуттєвими, а помилки, що перевищують 10% від підсумку балансу – суттєвими. Якщо помилки знаходяться в інтервалі 5-10% від підсумку балансу, то аудитор або сам приймає рішення стосовно їх суттєвості, або збільшує обсяг зібраних аудиторських свідчень, щоб вийти за вказані межі.

Але, як показала практика, єдиний для всіх підприємств відсоток суттєвості від сальдо балансу не буде відображати реальний стан справ у частині достовірності ведення обліку на підприємстві. Наприклад, два підприємства мають однакові сальдо балансу, але одне підприємство мало за звітний період незначні обороти, а інше за той же період мало обороти, що значно перевищують залишки за балансом. Навіть якщо припустити, що якість ведення обліку на обох підприємствах однакова, то все одно загальна грошова сума допущених помилок в обліку підприємства з малими оборотами може бути значно меншою за величину допущених помилок підприємства зі значними оборотами. Це пояснюється тим, що припуститися помилки імовірніше в процесі здійснення господарських операцій, а не за їх відсутності. З цього витікає, що буде помилкою встановити для обох підприємств рівень суттєвості у вигляді однакового відсотка від підсумку балансу. Тому відсоток суттєвості має бути величиною розрахунковою:

   (1)

де Р – відсоток суттєвості;

T – грошовий оборот за звітний період;

B – сальдо балансу на кінець звітного періоду.

Показник обороту по рахунках бухгалтерського обліку беруть з підсумкового рядка оборотно-сальдової відомості за звітний період.

Суттєвість по підприємству в цілому можна визначити наступним чином:

  (2)

де S – рівень суттєвості в грошовому виразі (грн.);

В – сальдо балансу на кінець звітного періоду, що підлягає аудиторській перевірці (грн.);

Р – встановлений аудитором відсоток суттєвості (%).

Визначивши рівень суттєвості в цілому за балансом, аудитор має розподілити загальну суму суттєвості по рахунках бухгалтерського обліку.

Можна виділити два підходи до розподілу суттєвості. Перший підхід полягає в тому, що спершу загальна сума суттєвості розподіляється між статтями балансу, а потім – по рахунках, залишки за якими формують відповідні статті балансу. При цьому рівень суттєвості, віднесений на кожний рахунок бухгалтерського обліку, що приймає участь у формуванні кінцевих балансових залишків, складе той же відсоток від його сальдо, що й загальний відсоток суттєвості Р.

Такий підхід до розподілу суттєвості має недоліки.

Як видно, більша сума суттєвості опиниться на тому рахунку, у якого більше сальдо на кінець періоду. І навпаки, рахунок, що не має на кінець періоду залишку, отримає суттєвість, рівну нулю. Тобто будь-яка, навіть найменш значна, помилка за цим рахунком виявиться суттєвою. Такий "перевіс" при розподілі суттєвості за окремими рахунками не призведе до викривлення загального результату, так як сума значень суттєвості за всіма рахунками буде дорівнювати загальній суттєвості. Однак аудиторові буде складно підтвердити достовірність звітності, оскільки одним з найбільш значимих факторів, що беруться аудитором до уваги, є значимість тих статей та рахунків, за якими перевищено рівень суттєвості.

Другий варіант розподілу суттєвості за статтями та рахунками обліку дозволяє уникнути вказаного недоліку за рахунок розподілу суми суттєвості пропорційно не лише кінцевому залишку за рахунком, але й обороту за цим рахунком з урахуванням залишку. Таким чином, після визначення загальної величини суттєвості S, аудитор розподіляє цю суму за рахунками бухгалтерського обліку в наступному порядку:

     (3)

де S _n – величина суттєвості, що припадає на рахунок (субрахунок) n;

- дебетовий оборот за звітний період за рахунком (субрахунком) n (грн.);

  – кредитовий оборот за звітний період за рахунком (субрахунком) n (грн.);

C _n – сальдо на кінець періоду за рахунком (субрахунком) n (грн.);

Т – оборот за звітний період за всіма рахунками (грн.);

С – сальдо за звітний період за всіма рахунками (грн.).

Показники Т і С беруться аудитором з оборотно-сальдової відомості на кінець звітного періоду.

Отримавши величину суттєвості за рахунками, аудитор може визначити її за статтями балансу, що складаються із залишків певних рахунків.

При виборі варіанту розподілу суттєвості аудитор має виходити з професійних міркувань з урахуванням того факту, що другий варіант є більш трудомістким, але більш точним. Він враховує як залишок за рахунком на кінець періоду, так і оборот за рахунком за період, причому велика роль відводиться саме величині обороту.

Список використаних джерел:

1. Міжнародний стандарт аудиту 320 «Суттєвість в аудиті»// Міжнародні стандарти аудиту, Надання впевненості та етики: Видання 2004 р. / Пер. з англ. мови О.В. Селезньов, О.Л. Ольховікова, О.В. Гик, Д.Ц. Шарашидзе, Л.Й. Юрківська, С.О. Куліков. – К.: ТОВ «ІАМЦ – АУ «СТАТУС», 2004. – 1028 с.

2. Аренс А., Лоббек Дж. Аудит: Пер. с англ. – М.: Финансы и статистика, 1995. – 560 с.

3. Савченко В.Я. Аудит: Навч. посібник. – К.: КНЕУ, 2004. – 322 с.

4. Аудит: Теорія і практика: Навч . посібник/ Загородній А.Г., Корягін М.В., Єлісєєв А.В. та ін. – 2-ге вид. перероб. і доп. – Львів: Вид -во Національного університету «Львівська політехніка», 2004. – 456 с.

5. Усач Б.Ф. Аудит: Навч. посібник. – К.: Знання-Прес, 2002. – 223 с.

6. Дорош Н.І. Аудит: методологія і організація. – К.: Т-во «Знання», КОО, 2001. – 402 с.

7. Белуха Н.Т. Аудит: Ученик. – К.: Т-во «Знання», КОО, 2000. – 769 с.